ورد كتاب من الهيئة الاتحادية للضرائب بشأن ماهية الضوابط القانونية المتعلقة بآلية استرداد ضريبة المدخلات وعلى وجه الخصوص إذا ما كانت الضريبة مرتبطة بأكثر من عملية توريد.

وتخلص وقائع الموضوع المعروض أنه وردت إلى الهيئة الاتحادية للضرائب طلبات استرداد لضريبة المدخلات من قبل بعض المسجلين في عدد من القطاعات استناداً للنصوص القانونية المتعلقة باسترداد الضريبة في المرسوم بقانون اتحادي رقم (8) لسنة 2017 في شأن ضريبة القيمة المضافة.

وحيث قامت الهيئة بفحص ومراجعة طلبات الاسترداد المقدمة وجاء من بين إجراءات الفحص التحقق من أن المورد السابق لطالب الاسترداد قد قام بتوريد الضريبة المستحقة الدفع حتى تتمكن الهيئة من رد الضريبة للمورد طالب الاسترداد، إلا أن الهيئة فوجئت بعدم قيام الموردين السابقين بسداد الضريبة التي تم تحصيلها من المورد طالب الاسترداد وهو ما يثير التساؤل حول مدى استحقاق طالب استرداد الضريبة في الحصول على قيمة الضريبة التي قام بسدادها للمورد السابق على الرغم من عدم قيام ذلك المورد من سداد تلك الضريبة.

حيث استظهرت إدارة التشريع أنه وفقاً لنص المادة (1) من المرسوم بقانون اتحادي رقم (8) لسنة 2017 بشأن ضريبة القيمة المضافة يكون تعريف الضريبة القابلة للاسترداد هي المبالغ التي تم دفعها ويمكن للهيئة ردها لدافع الضريبة بناء على أحكام هذا المرسوم بقانون، ويكون تعريف الفاتورة الضريبية بانها مستند خطي أو إلكتروني يسجل فيه حصول أي توريد خاضع للضريبة وتفاصيله.

ووفقاً لنص المادة (53) من المرسوم بقانون ذاته " تحسب الضريبة المستحقة الدفع عن أية فترة ضريبية بما يساوي مجموع ضريبة المخرجات الواجب دفعها وفقا لأحكام هذا المرسوم بقانون والتي قام بها خلال الفترة الضريبية مخصوما منها مجموع ضريبة المدخلات القابلة للاسترداد من قبل الخاضع للضريبة خلال ذات الفترة.

ووفقاً للمادة (54) من المرسوم بقانون ذاته “1. ضريبة المدخلات القابلة للاسترداد من قبل الخاضع للضريبة عن أية فترة ضريبية هي مجموع ضريبة المدخلات المدفوعة على السلع والخدمات التي استخدمت أو يقصد باستخدامها القيام بأي مما يأتي: أ- التوريدات الخاضعة للضريبة.

ب- التوريدات التي يتم القيام بها خارج الدولة متى كانت خاضعة للضريبة لو تم القيام بها داخل الدولة.

ج- التوريدات المحددة في اللائحة التنفيذية لهذا المرسوم بقانون التي يتم القيام بها خارج الدولة وكانت ستعامل على أنها معفاة من الضريبة لو تم القيام بها داخل الدولة.

2- في حال قام خاضع للضريبة باستيراد سلع من خلال دولة مطبقة أخرى وكانت هذه السلع مقصدها النهائي الدولة في وقت الاستيراد، فإنه يحق للخاضع للضريبة أن يعامل الضريبة المدفوعة على استيراد السلع إلى الدولة المطبقة كضريبة مدخلات قابلة للاسترداد وفق الشروط المحددة في اللائحة التنفيذية لهذا المرسوم بقانون.

3- في حال قام خاضع للضريبة بنقل سلع إلى الدولة بعد أن تم توريدها لصالحه في إحدى الدول المطبقة الأخرى، فإنه يحق له بأن يعامل الضريبة المدفوعة على السلع في الدولة المطبقة كضريبة مدخلات قابلة للاسترداد وفق الشروط المحددة في اللائحة التنفيذية لهذا المرسوم بقانون.

4- لا يحق للخاضع للضريبة استرداد ضريبة المدخلات المتعلقة بالضريبة المدفوعة وفقا للبند (2) من المادة (48) من هذا المرسوم بقانون.

5- تحدد اللائحة التنفيذية لهذا المرسوم بقانون الحالات التي تكون ضريبة المدخلات فيها مستثناة من الاسترداد."

ووفقاً لنص البند (4) من المادة (65) المعدلة بموجب المرسوم بقانون اتحادي رقم (18) لسنة 2022 "على أي شخص يستلم أي مبلغ على أنه ضريبة أو يصدر بشأنه فاتورة ضريبة أن يقوم بسداده للهيئة ويعامل بذات معاملة الضريبة المستحقة بموجب أحكام هذا المرسوم بقانون."

ووفقاً للمادة (38) من المرسوم بقانون اتحادي رقم (28) لسنة 2022 بشأن الإجراءات الضريبية "1. يحق لدافع الضريبة تقديم طلب استرداد أي ضريبة قام بسدادها وذلك إذا كان يحق له استردادها وفقاً للقانون الضريبي وتبين أن المبلغ الذي قام بسداده تجاوز الضريبة المستحقة الدفع والغرامات الإدارية، وفقاً للإجراءات التي تحددها اللائحة التنفيذية.

2- تقوم الهيئة بمراجعة الطلب المقدم بموجب البند (1) من هذه المادة وتبليغ دافع الضريبة بقرارها سواء برفض أو قبول الطلب."

ووفقاً للمادة (26) من قرار مجلس الوزراء رقم (74) لسنة 2023 بشأن اللائحة التنفيذية للمرسوم بقانون اتحادي رقم (28) لسنة 2022 "إجراءات استرداد الضريبة

1- يجوز لدافع الضريبة الذي يحق له استرداد الضريبة وفق القانون الضريبي أو المرسوم بقانون أن يتقدم بطلب الاسترداد وفق الشكل والآلية التي تحددها الهيئة.

2- يتعين على الهيئة البت في طلب الاسترداد بموجب البند (1) من هذه المادة وتبليغ دافع الضريبة بقرارها خلال (20) عشرين يوم عمل من تاريخ تقديم طلب الاسترداد أو خلال أي مهلة أخرى تكون ضرورية للبت في طلب الاسترداد شريطة تبليغ دافع الضريبة بذلك.

33 إذا وافقت الهيئة على طلب الاسترداد، يتعين عليها خلال (5) خمسة أيام عمل من تاريخ التبليغ وفق البند (2) من هذه المادة، اتخاذ إجراءات رد المبلغ لدافع الضريبة وفق الآلية التي تحددها الهيئة.

.4- للهيئة تأجيل رد الضريبة إلى حين استلام أية إقرارات ضريبية حل موعد تقديمها للهيئة ولم يتم تقديمها عند استلام طلب رد الضريبة، ويكون المبلغ الفائض في هذه الحالة متى وجد قابلاً للرد بعد تقديم تلك الإقرارات الضريبية، مع مراعاة الشروط الواردة في المرسوم بقانون والقانون الضريبي"

وانتهت إدارة التشريع إلى أن مفاد ما تقدم من نصوص أن المشرع وضع تنظيما متكاملاً لضريبة القيمة المضافة عين بمقتضاها المخاطبين بأحكام تلك الضريبة والسلع والخدمات الخاضعة للضريبة ونص صراحة أن ضريبة القيمة المضافة هي ضريبة تفرض على استيراد وتوريد السلع والخدمات في كل مرحلة من مراحل الإنتاج والتوزيع، بحيث تستحق الضريبة بتحقق واقعة تداول السلعة بمعرفة المكلفين بتحصيلها وتوريدها من خلال ما يعرف بالفاتورة الضريبية،

كما عرف المشرع الفاتورة الضريبية بأنها مستند خطي أو إلكتروني يسجل فيه حصول أي توريد خاضع للضريبة وتفاصيله،

وميز المشرع بين نوعين من ضريبة القيمة المضافة وهي ضريبة المدخلات وهي الضريبة التي دفعها الشخص أو تستحق عليه عندما يتم توريد سلع أو خدمات له أو عندما يقوم بالاستيراد أما النوع الثاني من الضريبة فهي ضريبة المخرجات ويقصد بها الضريبة المفروضة على التوريد الخاضع للضريبة وعلى كل توريد يعتبر توريد خاضع للضريبة،

كما حدد المشرع بموجب المادة (54) ضريبة المدخلات القابلة للاسترداد ونص صراحة على أن تكون مجموع ضريبة المدخلات المدفوعة على السلع والخدمات التي استخدمت أو يقصد باستخدامها القيام بالتوريدات الخاضعة للضريبة أو التوريدات التي يتم القيام بها خارج الدولة متى كانت خاضعة للضريبة لو تم القيام بها داخل الدولة أو التوريدات المحددة في اللائحة التنفيذية التي يتم القيام بها خارج الدولة وكانت ستعامل على أنها معفاة من الضريبة لو تم القيام بها داخل الدولة ،

ولما كان المقرر في مناهج التفسير أن القانون يفسر بعضه بعضاً فلا تفهم نصوصه بمعزل عن بعضها، بل يتعين النظر إليها كوحدة واحدة تتحرك في انسجام في إطار الهدف الذي وضع المشرع من أجله القانون،

وتطبيقاً لما تقدم ولما كان المشرع وفقاً لقانون ضريبة القيمة المضافة حدد وعاء الضريبة واساس تقديره والملتزمين بأداء الضريبة وقواعد ربطها وتحصيلها وتوريدها وكيفية أدائها وآلية استردادها وحالات الاعفاء منها وغير ذلك مما يتصل ببنيان هذه الضريبة

ورغبة منه في إحكام السيطرة نحو تحصيل الضريبة وتخفيف العبء عن الهيئة الاتحادية للضرائب عمد إلى أن يلزم المكلفين عند اصدارهم لفاتورة ضريبة بتوريدها إلى الهيئة وجعل مناط توريد تلك الضريبة بتحقق واقعة اصدار فاتورة ضريبية دون أن يورد أي قيد أخر ونص صراحة على معاملة تلك المبالغ معاملة الضريبة المستحقة في القانون.

ولبيان الضوابط المتعلقة بآلية رد الضريبة القابلة للاسترداد كان لزاماً على إدارة التشريع استجلاء إرادة المشرع وتحري مقصده والوقوف على الغاية التي يستهدفها من مفهوم الضريبة القابلة للاسترداد